Dichiarazione d’intento falsa: la Cassazione rafforza gli obblighi di controllo

La disciplina delle dichiarazioni d’intento continua a rappresentare uno dei settori più delicati nell’applicazione dell’IVA, soprattutto quando il fornitore si trova a dover stabilire fino a che punto debba spingersi nel controllo della posizione del proprio cliente.

L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 16562/2026 fornisce indicazioni particolarmente rigorose al riguardo, rafforzando gli obblighi di controllo del fornitore.

Indice

1. Il caso esaminato dalla Cassazione
2. Il regime di non imponibilità richiede presupposti sostanziali effettivi
3. Il D.Lgs. 175/2014 non ha deresponsabilizzato il fornitore
4. La buona fede non si presume
5. Il riscontro telematico può non bastare
6. Gli indizi vanno letti nel loro complesso
7. La visura camerale assume un ruolo operativo rilevante
8. Un controllo proporzionato al rischio
9. Tabella riepilogativa

1. Il caso esaminato dalla Cassazione

La vicenda riguardava una società che aveva ceduto autoveicoli in regime di non imponibilità ai sensi dell’art. 8, comma 1, lett. c), del D.P.R. 633/1972, sulla base di dichiarazioni d’intento provenienti da soggetti che, secondo l’Agenzia delle Entrate, non possedevano i requisiti per essere qualificati come esportatori abituali. L’accertamento aveva comportato il recupero di IVA per oltre 50.000 euro.

ATTENZIONE: Il punto centrale non era tanto la regolarità formale delle dichiarazioni d’intento, quanto la buona fede del cedente e il livello di diligenza da questo concretamente adottato.

2. Il regime di non imponibilità richiede presupposti sostanziali effettivi

L’art. 8, comma 1, lett. c), del D.P.R. 633/1972 consente agli esportatori abituali di effettuare acquisti e importazioni senza applicazione dell’IVA nei limiti del plafond disponibile.

La disciplina è completata dall’art. 1 del D.L. 746/1983, che individua i presupposti per acquisire lo status di esportatore abituale e regola l’utilizzo della dichiarazione d’intento. La dichiarazione, tuttavia, non attribuisce autonomamente tale qualifica. Essa presuppone che il soggetto che la trasmette abbia realmente maturato i requisiti previsti dalla legge.

ATTENZIONE: La Cassazione ribadisce, quindi, che il regime derogatorio può operare soltanto se esistono le condizioni sostanziali che consentono l’acquisto senza IVA. La mera presenza di una dichiarazione formalmente trasmessa non può rendere non imponibile un’operazione che, in assenza dei requisiti, sarebbe ordinariamente imponibile.

3. Il D.Lgs. 175/2014 non ha deresponsabilizzato il fornitore

Uno degli aspetti più significativi dell’ordinanza riguarda l’interpretazione delle modifiche introdotte dall’art. 20 del D.Lgs. 175/2014.

Prima della riforma, la dichiarazione d’intento veniva consegnata al fornitore ed era quest’ultimo a trasmetterne i dati all’Agenzia delle Entrate. Dopo la modifica normativa, l’obbligo di trasmissione telematica è stato posto direttamente a carico dell’esportatore abituale, mentre l’Agenzia rilascia una ricevuta telematica della presentazione.

Secondo la Cassazione, tale modifica ha inciso sulle modalità procedurali di gestione della dichiarazione, ma non ha ridotto la diligenza richiesta al cedente.

Il fatto che l’Amministrazione finanziaria riceva preventivamente la dichiarazione e disponga di banche dati molto più ampie rispetto a quelle accessibili a un normale operatore economico non significa che il fornitore possa limitarsi a una verifica puramente formale.

La ragione è semplice: è proprio il cedente che, sulla base della dichiarazione d’intento, emette una fattura senza applicazione dell’IVA. Se l’operazione si inserisce in una frode e le anomalie erano concretamente percepibili, il fornitore può essere chiamato a rispondere delle conseguenze del regime erroneamente applicato.

4. La buona fede non si presume

Quando la dichiarazione d’intento risulta ideologicamente falsa, il fornitore deve dimostrare di essere rimasto estraneo al meccanismo fraudolento.

In particolare, deve provare di:

• non conoscere l’assenza dei requisiti per applicare la non imponibilità;
• non essersi potuto ragionevolmente rendere conto dell’irregolarità;
• avere adottato tutte le misure ragionevoli esigibili nelle circostanze concrete.

La Corte richiama sul punto la giurisprudenza unionale, tra cui le sentenze Teleos e Kittel, secondo la quale il soggetto passivo non può beneficiare della tutela propria del sistema IVA quando sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in una frode.

ATTENZIONE: Il fornitore non è chiamato a svolgere un controllo equivalente a quello dell’Agenzia delle Entrate né deve disporre di informazioni riservate. Il parametro individuato dalla Cassazione è quello della diligenza di un operatore economico avveduto, valutata sulla base delle informazioni effettivamente accessibili e delle anomalie che un professionista del settore avrebbe potuto individuare.

5. Il riscontro telematico può non bastare

Il primo controllo rimane quello relativo alla corretta trasmissione della dichiarazione d’intento e alla verifica dei relativi dati. Tale adempimento è necessario, ma non sempre sufficiente.

Se il cliente presenta caratteristiche manifestamente anomale, il cedente deve interrogarsi sulla plausibilità della sua qualifica di esportatore abituale.

La Cassazione distingue, quindi, implicitamente tra un controllo formale, relativo alla presenza e alla corretta gestione della dichiarazione, e un controllo sostanziale ragionevole, che diventa rilevante quando emergano segnali di rischio.

Non si tratta di introdurre un obbligo generalizzato di “due diligence” fiscale sul cliente, ma di evitare che elementi manifestamente incompatibili con il regime dichiarato vengano semplicemente ignorati.

6. Gli indizi vanno letti nel loro complesso

La pronuncia attribuisce particolare rilievo anche alla prova presuntiva. La Cassazione censura la decisione del giudice di merito perché aveva valorizzato alcuni elementi favorevoli al contribuente senza esaminare compiutamente le anomalie evidenziate dall’Amministrazione.

Gli indizi, secondo la Corte, non possono essere valutati singolarmente e isolati gli uni dagli altri. Devono essere esaminati dapprima autonomamente e poi nel loro insieme, perché più circostanze, considerate congiuntamente, possono assumere un significato diverso rispetto a quello attribuibile a ciascun elemento preso separatamente.

Nel caso concreto erano stati indicati, fra gli altri:

• la recente costituzione di alcune società acquirenti;
• l’inizio dell’attività in epoca molto ravvicinata rispetto alla presentazione della dichiarazione d’intento;
• frequenti variazioni della sede sociale;
• la pubblicazione di un solo bilancio;
• situazioni di irregolarità fiscale;
• la presenza di procedure concorsuali.

ATTENZIONE: La Corte non afferma che uno solo di tali elementi determini automaticamente l’inesistenza della buona fede. Chiede, però, che il giudice verifichi se la loro combinazione fosse tale da rendere ragionevolmente conoscibile l’anomalia della posizione del cliente.

7. La visura camerale assume un ruolo operativo rilevante

La decisione assume particolare interesse anche sotto il profilo organizzativo.

Molte delle circostanze valorizzate nell’accertamento sono verificabili con strumenti ordinariamente disponibili alle imprese, come una visura camerale aggiornata.

Da tale documento possono emergere, ad esempio, la data di costituzione e di inizio attività, le variazioni della sede, lo stato dell’impresa, gli amministratori e l’eventuale presenza di procedure concorsuali.

La Cassazione non stabilisce un obbligo normativo di acquisire la visura in ogni caso. Tuttavia, per i nuovi clienti o per operazioni di importo significativo, una procedura documentata di controllo può costituire un elemento importante per dimostrare ex post la diligenza del fornitore.

8. Un controllo proporzionato al rischio

La pronuncia fa emergere anche un ulteriore aspetto: il livello di diligenza non è necessariamente identico per tutti gli operatori.

Le dimensioni e l’organizzazione del cedente possono essere considerate nella valutazione della condotta. Una società strutturata, dotata di procedure amministrative e di controllo più articolate, può essere ragionevolmente chiamata ad adottare verifiche più approfondite rispetto a quelle esigibili da un operatore di dimensioni molto ridotte.

Diventa quindi utile costruire una procedura interna graduata in funzione del rischio, che possa comprendere almeno il controllo telematico della dichiarazione, la verifica del protocollo, l’acquisizione di una visura camerale nei casi più sensibili e la conservazione delle evidenze delle verifiche effettuate.

9. Tabella riepilogativa